一、引言

存货在企业的资产结构中占据着重要地位，它不仅影响着企业的生产经营活动，更是企业财务状况和经营成果的重要反映。准确地确认和计量存货，对于企业编制真实可靠的财务报表、进行有效的经营决策以及合理评估企业的财务健康状况都具有至关重要的意义。然而，存货的确认和计量并非简单的工作，它涉及到诸多复杂的规则和方法，需要财务人员深入理解和熟练掌握。

二、存货的确认

（一）存货的定义 存货是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等。这一定义明确了存货的持有目的，即主要是为了销售或在生产经营过程中被耗用，而非长期持有以获取资本增值等其他目的。例如，一家服装制造企业，其生产的成衣是为了对外销售，这些成衣就属于存货；企业采购用于生产服装的布料，在生产过程中会被逐渐耗用，这些布料同样属于存货。

（二）存货确认的条件

1. 与该存货有关的经济利益很可能流入企业 这是存货确认的首要条件。企业在判断存货相关经济利益是否很可能流入时，需要考虑多种因素。对于已签订销售合同的产成品，基于合同的约束，其经济利益流入企业的可能性较高。但如果市场情况发生重大不利变化，产品滞销且预计短期内难以好转，即使企业持有存货，其经济利益流入企业的可能性也会大打折扣，此时就需要谨慎判断是否应确认为存货。例如，某电子产品制造企业，由于技术更新换代迅速，其生产的某款旧型号电子产品库存积压，市场需求急剧下降，尽管企业持有这些产品，但未来经济利益流入存在较大不确定性，在这种情况下，就需重新审视这些产品是否满足存货确认条件。
2. 该存货的成本能够可靠地计量 成本能够可靠计量是存货确认的另一个重要条件。企业取得存货的方式多样，不同取得方式下成本的计量方法也有所不同。对于外购存货，其成本包括购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用，这些成本通常能够通过采购发票、运输单据等相关凭证可靠地计量。而对于自行生产的存货，其成本包括直接材料、直接人工以及按照一定方法分配的制造费用，企业需要通过完善的成本核算体系，准确归集和分配各项成本，以确保存货成本能够可靠计量。例如，一家家具制造企业自行生产家具，在核算成本时，需要准确记录木材、油漆等直接材料的采购金额，工人的工资支出以及分摊的厂房折旧、设备维护等制造费用，只有这样才能保证生产出的家具成本能够可靠计量，从而满足存货确认条件。

三、存货的初始计量

存货的初始计量是指企业在取得存货时对其成本的确定。存货初始计量的基本原则是按照成本进行计量，这里的成本包括采购成本、加工成本和其他成本。不同来源的存货，其初始计量方法存在差异。

（一）外购存货的初始计量

1. 一般情况下的成本构成 外购存货的成本主要由购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用构成。购买价款是指企业购入存货的发票账单上列明的价款，但不包括按规定可以抵扣的增值税进项税额。相关税费是指企业购买、自制或委托加工存货发生的进口关税、消费税、资源税和不能从增值税销项税额中抵扣的进项税额等。运输费、装卸费、保险费等其他费用是为了使存货达到预定可使用状态所发生的必要支出。例如，某企业从外地采购一批原材料，购买价款为100万元，增值税进项税额为13万元，运输费5万元（取得运输发票，可按9%抵扣进项税额），装卸费2万元，保险费1万元。则该批原材料的采购成本 = 100 +（5 - 5×9%）+ 2 + 1 = 107.55（万元），增值税进项税额13 + 5×9% = 13.45万元不计入采购成本。
2. 特殊情况的处理 （1）商品流通企业在采购商品过程中发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用等进货费用，应计入所购商品成本。但企业也可以先进行归集，期末根据所购商品的存销情况进行分摊。对于已售商品的进货费用，计入当期损益（主营业务成本）；对于未售商品的进货费用，计入期末存货成本。如果企业采购商品的进货费用金额较小，可以在发生时直接计入当期损益（销售费用）。例如，一家小型服装批发企业，在采购一批服装时发生运输费3000元，由于该企业采购商品的进货费用金额相对较小，为简化核算，可将这3000元运输费直接计入当期销售费用。 （2）对于采购过程中发生的物资毁损、短缺等，除合理的损耗应作为存货的 “其他可归属于存货采购成本的费用” 计入采购成本外，应区别不同情况进行会计处理：① 应从供应单位、外部运输机构等收回的物资短缺或其他赔款，冲减所购物资的采购成本；② 因遭受意外灾害发生的损失和尚待查明原因的途中损耗，不得增加物资的采购成本，应暂作为待处理财产损溢进行核算，查明原因后再作处理。例如，企业采购一批钢材，途中因运输事故导致部分钢材毁损，价值5000元。经与运输公司协商，运输公司同意赔偿3000元，剩余2000元损失尚待查明原因。此时，应将3000元赔款冲减钢材的采购成本，2000元损失暂计入待处理财产损溢。

（二）自制存货的初始计量 自制存货的成本由直接材料、直接人工和制造费用构成。直接材料是指企业在生产产品和提供劳务过程中所消耗的、直接用于产品生产并构成产品实体的各种原料及主要材料、辅助材料等。直接人工是指企业在生产产品和提供劳务过程中，直接从事产品生产的工人的职工薪酬。制造费用是指企业为生产产品和提供劳务而发生的各项间接费用，包括企业生产部门发生的水电费、固定资产折旧、无形资产摊销、管理人员的职工薪酬、劳动保护费、季节性和修理期间的停工损失等。企业通常采用一定的方法将制造费用分配到各个产品成本中，常用的分配方法有生产工时比例法、生产工人工资比例法、机器工时比例法等。例如，某机械制造企业生产A、B两种产品，本月发生制造费用10万元，A产品生产工时为200小时，B产品生产工时为300小时。采用生产工时比例法分配制造费用，则制造费用分配率 = 100000÷（200 + 300）= 200（元/小时），A产品应分配的制造费用 = 200×200 = 40000元，B产品应分配的制造费用 = 200×300 = 60000元。那么A产品的自制成本 = 直接材料成本 + 直接人工成本 + 40000元，B产品的自制成本 = 直接材料成本 + 直接人工成本 + 60000元。

（三）委托外单位加工存货的初始计量 委托外单位加工完成的存货，其成本包括实际耗用的原材料或者半成品、加工费、装卸费、保险费、委托加工的往返运输费等费用，以及按规定应计入成本的税费。需要注意的是，对于委托加工应税消费品，如果收回后直接用于销售，由受托方代收代缴的消费税应计入委托加工物资成本；如果收回后用于连续生产应税消费品，由受托方代收代缴的消费税准予按规定抵扣，不计入委托加工物资成本。例如，某化妆品生产企业委托其他企业加工一批化妆品半成品，发出原材料成本为50万元，支付加工费20万元，受托方代收代缴消费税10万元（该化妆品收回后直接用于销售）。则该批委托加工化妆品的成本 = 50 + 20 + 10 = 80万元。若该化妆品收回后用于连续生产应税化妆品，则其成本 = 50 + 20 = 70万元，代收代缴的消费税10万元计入 “应交税费——应交消费税” 科目，待连续生产的应税化妆品销售时抵扣。

四、存货的后续计量

存货的后续计量主要是指发出存货成本的确定以及期末存货价值的计量。由于企业存货的收发业务频繁，存货的实物流动与成本流动往往不一致，因此需要选择合适的存货计价方法来确定发出存货的成本。同时，为了真实反映企业存货的价值，在资产负债表日，存货应当按照成本与可变现净值孰低计量。

（一）发出存货成本的确定

1. 个别计价法 个别计价法又称个别认定法、具体辨认法、分批实际法。采用这一方法是假设存货的成本流转与实物流转相一致，按照各种存货逐一辨认各批发出存货和期末存货所属的购进批别或生产批别，分别按其购入或生产时所确定的单位成本计算各批发出存货和期末存货的成本。这种方法适用于一般不能替代使用的存货、为特定项目专门购入或制造的存货以及提供的劳务，如珠宝、名画等贵重物品。例如，某珠宝店销售一批定制的珠宝首饰，每一件首饰都有独特的设计和成本，采用个别计价法能够准确地确定每一件首饰的销售成本，真实反映销售业务的利润情况。个别计价法的优点是成本计算准确，符合实际情况，但缺点是实务操作的工作量繁重，困难较大。
2. 先进先出法 先进先出法是以先购入的存货应先发出（销售或耗用）这样一种存货实物流转假设为前提，对发出存货进行计价的一种方法。采用这种方法，先购入的存货成本在后购入存货成本之前转出，据此确定发出存货和期末存货的成本。例如，某企业3月1日购入甲材料100件，单位成本10元；3月10日购入甲材料200件，单位成本12元；3月15日发出甲材料150件。按照先进先出法，发出的150件甲材料中，100件按3月1日购入的单位成本10元计算，50件按3月10日购入的单位成本12元计算，则发出甲材料的成本 = 100×10 + 50×12 = 1600元，期末甲材料的成本 = 150×12 = 1800元。先进先出法可以随时结转存货发出成本，但如果存货收发业务较多、且存货单价不稳定时，其工作量较大。在物价持续上升时，期末存货成本接近于市价，而发出成本偏低，会高估企业当期利润和库存存货价值；反之，在物价持续下降时，会低估企业当期利润和库存存货价值。
3. 月末一次加权平均法 月末一次加权平均法是指以本月全部进货数量加上月初存货数量作为权数，去除本月全部进货成本加上月初存货成本，计算出存货的加权平均单位成本，以此为基础计算本月发出存货的成本和期末存货的成本的一种方法。计算公式如下： 存货加权平均单位成本 =（月初结存存货成本 + 本月各批进货的实际单位成本×本月各批进货的数量）÷（月初结存存货的数量 + 本月各批进货数量之和） 本月发出存货的成本 = 本月发出存货的数量×存货加权平均单位成本 本月月末结存存货的成本 = 月末结存存货的数量×存货加权平均单位成本 或 本月月末结存存货的成本 = 月初结存存货成本 + 本月收入存货成本 - 本月发出存货成本 例如，某企业月初结存A商品100件，单位成本50元；本月5日购入A商品200件，单位成本55元；本月15日购入A商品300件，单位成本60元；本月共发出A商品400件。首先计算加权平均单位成本 =（100×50 + 200×55 + 300×60）÷（100 + 200 + 300）= 56.67（元/件），本月发出A商品的成本 = 400×56.67 = 22668元，月末结存A商品的成本 =（100 + 200 + 300 - 400）×56.67 = 11334元。月末一次加权平均法只在月末一次计算加权平均单价，比较简单，而且在市场价格上涨或下跌时所计算出来的单位成本平均化，对存货成本的分摊较为折中。但这种方法平时无法从账上提供发出和结存存货的单价及金额，不利于加强对存货的管理。
4. 移动加权平均法 移动加权平均法是指以每次进货的成本加上原有库存存货的成本，除以每次进货数量与原有库存存货的数量之和，据以计算加权平均单位成本，作为在下次进货前计算各次发出存货成本依据的一种方法。计算公式如下： 移动加权平均单位成本 =（本次进货前结存存货的成本 + 本次进货的成本）÷（本次进货前结存存货的数量 + 本次进货的数量） 本次发出存货的成本 = 本次发出存货的数量×本次发货前存货的移动加权平均单位成本 本月月末结存存货的成本 = 月末结存存货的数量×本月月末存货的移动加权平均单位成本 例如，某企业月初结存甲材料50千克，单位成本10元；5日购入甲材料30千克，单位成本12元；8日发出甲材料40千克。5日购入甲材料后的移动加权平均单位成本 =（50×10 + 30×12）÷（50 + 30）= 10.75（元/千克），8日发出甲材料的成本 = 40×10.75 = 430元，结存甲材料的成本 =（50 + 30 - 40）×10.75 = 430元。移动加权平均法能够使企业管理层及时了解存货的结存情况，计算的平均单位成本以及发出和结存的存货成本比较客观。但由于每次收货都要计算一次平均单位成本，计算工作量较大，对收发货较频繁的企业不适用。

（二）存货的期末计量——成本与可变现净值孰低

1. 可变现净值的定义 可变现净值是指在日常活动中，存货的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额。存货可变现净值的确定应以确凿证据为基础，并且考虑持有存货的目的、资产负债表日后事项的影响等因素。例如，某企业持有一批库存商品，该商品的市场销售价格为100万元，预计销售过程中会发生销售费用5万元，相关税费3万元，若该商品为产成品无需进一步加工，则其可变现净值 = 100 - 5 - 3 = 92万元。
2. 可变现净值的确定方法 （1）产成品、商品和用于出售的材料等直接用于出售的商品存货，在正常生产经营过程中，应当以该存货的估计售价减去估计的销售费用和相关税费后的金额，确定其可变现净值。如果企业持有存货的数量多于销售合同订购数量，超出部分的存货可变现净值应当以一般销售价格为基础计算。例如，某企业与客户签订了一份销售合同，订购A产品100件，每件合同售价1万元，该企业库存A产品120件。A产品的市场一般销售价格为每件0.95万元，预计每件销售费用及相关税费为0.1万元。对于有合同部分的100件A产品，其可变现净值 = 100×（1 - 0.1）= 90万元；对于无合同部分的20件A产品，其可变现净值 = 20×（0.95 - 0.1）= 17万元。 （2）需要经过加工的材料存货，在正常生产经营过程中，应当以所生产的产成品的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用和相关税费后的金额，确定其可变现净值。如果用该材料生产的产成品的可变现净值高于成本，则该材料仍然应当按照成本计量；如果材料价格的下降表明产成品的可变现净值低于成本，则该材料应当按可变现净值计量。例如，某企业持有一批原材料，该原材料专门用于生产B产品。B产品的估计售价为200万元，至完工时估计将要发生的成本为50万元，估计的销售费用和相关税费为20万元。若B产品的成本为180万元，由于B产品的可变现净值 = 200 - 50 - 20 = 130万元低于成本180万元，则该原材料的可变现净值 = 200 - 50 - 20 = 130万元，应按可变现净值计量。若B产品的成本为120万元，由于B产品的可变现净值高于成本，则该原材料应按成本计量。
3. 存货跌价准备的计提与转回 当存货成本高于其可变现净值时，表明存货可能发生损失，企业应当在资产负债表日对存货进行全面清查，如存在存货成本高于可变现净值的情况，应当计提存货跌价准备，计入当期损益（资产减值损失）。借：资产减值损失——计提的存货跌价准备 贷：存货跌价准备。例如，某企业期末库存甲产品成本为50万元，可变现净值为45万元，则应计提存货跌价准备5万元。当以前减记存货价值的影响因素已经消失，减记的金额应当予以恢复，并在原已计提的存货跌价准备金额内转回，转回的金额计入当期损益（资产减值损失）。借：存货跌价准备 贷：资产减值损失——计提的存货跌价准备。假设上述甲产品在下一期末可变现净值恢复至48万元，则应转回存货跌价准备3万元（5 -（50 - 48））。

五、结论

存货的确认和计量是企业财务工作的重要环节，准确的确认和计量能够为企业提供真实可靠的财务信息，有助于企业管理层做出科学合理的经营决策。财务人员应深入理解存货确认和计量的相关规则和方法，结合企业实际情况，选择合适的存货计价方法和期末计量方式，确保存货价值的准确核算。同时，随着经济环境的变化和企业业务的发展，财务人员还需不断学习和更新知识，以应对存货确认和计量过程中可能出现的新问题和新挑战，更好地服务于企业的财务管理工作。