一、引言

在企业的财务核算中，所得税会计是一个重要的组成部分。而递延所得税资产作为所得税会计的关键内容，对企业的财务状况和经营成果有着不可忽视的影响。准确地确认与计量递延所得税资产，不仅关乎企业财务报表的真实性和准确性，还与企业的税务负担以及资金的合理安排密切相关。因此，深入探讨递延所得税资产的确认与计量具有重要的现实意义。

二、递延所得税资产的基本概念

1. 定义 递延所得税资产是指根据可抵扣暂时性差异计算的未来期间可收回的所得税金额。简单来说，当企业在会计处理和税务处理上存在差异，且这种差异导致未来期间可以少交税时，就会产生递延所得税资产。例如，企业对某项固定资产采用加速折旧法进行会计核算，但税法规定采用直线折旧法。在固定资产使用前期，会计折旧大于税法折旧，使得资产的账面价值小于计税基础，从而产生可抵扣暂时性差异，进而确认递延所得税资产。
2. 产生原因 主要源于会计和税法在资产、负债的确认和计量原则上的不同。会计遵循权责发生制和谨慎性等原则，而税法更侧重于实际发生原则和确定性原则。这种差异导致在某些交易或事项的处理上，会计利润与应纳税所得额不一致，进而产生暂时性差异。当这种暂时性差异为可抵扣暂时性差异时，就会形成递延所得税资产。

三、递延所得税资产的确认

1. 确认条件 （1）存在可抵扣暂时性差异 这是确认递延所得税资产的首要条件。可抵扣暂时性差异通常产生于资产的账面价值小于计税基础或负债的账面价值大于计税基础的情况。例如，企业计提了存货跌价准备，存货的账面价值因跌价准备的计提而减少，但税法规定只有在实际发生损失时才允许扣除，此时存货的账面价值小于计税基础，产生可抵扣暂时性差异。 （2）未来期间很可能取得足够的应纳税所得额用以抵扣可抵扣暂时性差异 企业确认递延所得税资产的目的是在未来期间用可抵扣暂时性差异抵减应纳税所得额，从而减少未来的所得税支付。因此，必须有合理的证据表明未来期间能够取得足够的应纳税所得额。这需要企业综合考虑自身的经营状况、未来的盈利预测等因素。比如，企业过去几年一直保持盈利，且根据市场情况和自身发展规划，预计未来也能持续盈利，那么就更有可能满足这一条件。
2. 特殊情况的确认 （1）企业合并中产生的可抵扣暂时性差异 在企业合并中，如果购买方取得的可辨认资产、负债的账面价值与计税基础不同，产生可抵扣暂时性差异的，在购买日符合递延所得税资产确认条件的，应确认相应的递延所得税资产。例如，非同一控制下的企业合并，购买方取得的被购买方的某项无形资产，在购买日其账面价值为500万元，计税基础为600万元，产生可抵扣暂时性差异100万元。如果购买方预计未来有足够的应纳税所得额，就应确认递延所得税资产25万元（假设所得税税率为25%）。 （2）与直接计入所有者权益的交易或事项相关的可抵扣暂时性差异 某些交易或事项的发生直接影响所有者权益，如可供出售金融资产公允价值的变动。当可供出售金融资产公允价值下降，导致其账面价值小于计税基础，产生可抵扣暂时性差异时，应确认的递延所得税资产应计入其他综合收益。假设企业持有的可供出售金融资产成本为100万元，年末公允价值为80万元，其账面价值变为80万元，计税基础仍为100万元，产生可抵扣暂时性差异20万元。若所得税税率为25%，则应确认递延所得税资产5万元，会计分录为：借：递延所得税资产 5；贷：其他综合收益 5。

四、递延所得税资产的计量

1. 计量基础 递延所得税资产应以未来期间很可能取得的用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限进行计量。在计量时，要考虑未来期间的所得税税率。如果未来期间所得税税率发生变化，应当按照新的税率对已确认的递延所得税资产进行重新计量。例如，企业在2020年确认了一项递延所得税资产，当时预计未来期间适用的所得税税率为25%。但在2021年，税法规定自2022年起所得税税率调整为20%。那么在2021年末，企业就需要按照20%的税率对该递延所得税资产进行重新计量。
2. 计量方法 （1）一般情况下，递延所得税资产的计量公式为：递延所得税资产 = 可抵扣暂时性差异 × 未来期间适用的所得税税率。例如，企业一项固定资产在2020年末账面价值为800万元，计税基础为1000万元，产生可抵扣暂时性差异200万元。假设未来期间适用的所得税税率为25%，则应确认的递延所得税资产 = 200 × 25% = 50万元。 （2）对于与企业合并相关的递延所得税资产，其计量较为复杂。在企业合并中，购买方取得的可辨认资产、负债的账面价值与计税基础不同产生可抵扣暂时性差异的，在购买日确认递延所得税资产时，要考虑购买日被购买方可辨认净资产的公允价值以及购买方支付的合并成本等因素。例如，购买方以1000万元的价格购买被购买方100%的股权，购买日被购买方可辨认净资产的公允价值为800万元，其中某项资产账面价值为300万元，计税基础为350万元，产生可抵扣暂时性差异50万元。假设所得税税率为25%，则应确认递延所得税资产12.5万元。同时，购买方在编制合并财务报表时，要将该递延所得税资产纳入合并范围，并对合并商誉等进行相应调整。
3. 减值测试 企业应当在资产负债表日对递延所得税资产的账面价值进行复核。如果未来期间很可能无法取得足够的应纳税所得额用以抵扣递延所得税资产的利益，应当减记递延所得税资产的账面价值。例如，企业原预计未来有足够的应纳税所得额来抵扣递延所得税资产，但由于市场环境恶化，企业经营出现亏损，预计未来期间难以取得足够的应纳税所得额。此时，企业就需要对递延所得税资产进行减值测试，并根据测试结果减记其账面价值。当有确凿证据表明未来期间能够取得足够的应纳税所得额时，应相应恢复递延所得税资产的账面价值。

五、案例分析

1. 案例背景 ABC公司为一家制造企业，2020年发生以下业务： （1）1月1日，购入一项无形资产，成本为1000万元，预计使用寿命为10年，采用直线法摊销。税法规定该无形资产的摊销年限为5年，采用直线法摊销。 （2）12月31日，应收账款余额为500万元，计提坏账准备50万元。税法规定，坏账准备在实际发生时允许税前扣除。 （3）ABC公司2020年实现会计利润1000万元，适用的所得税税率为25%。
2. 案例分析 （1）无形资产的暂时性差异分析 无形资产的账面价值 = 1000 - 1000÷10 = 900万元 无形资产的计税基础 = 1000 - 1000÷5 = 800万元 资产的账面价值大于计税基础，产生应纳税暂时性差异100万元，应确认递延所得税负债25万元（100×25%）。 （2）应收账款的暂时性差异分析 应收账款的账面价值 = 500 - 50 = 450万元 应收账款的计税基础 = 500万元 资产的账面价值小于计税基础，产生可抵扣暂时性差异50万元。假设ABC公司预计未来有足够的应纳税所得额用以抵扣该可抵扣暂时性差异，则应确认递延所得税资产12.5万元（50×25%）。 （3）所得税费用的计算 应纳税所得额 = 1000 - 100 + 50 = 950万元 当期所得税 = 950×25% = 237.5万元 递延所得税 = 25 - 12.5 = 12.5万元 所得税费用 = 237.5 + 12.5 = 250万元 会计分录如下： 借：所得税费用 250 递延所得税资产 12.5 贷：应交税费——应交所得税 237.5 递延所得税负债 25

六、结论

递延所得税资产的确认与计量是企业所得税会计的重要环节。准确地确认和计量递延所得税资产，要求企业财务人员深入理解相关的会计准则和税法规定，结合企业的实际经营情况进行判断和处理。在确认时，要严格把握可抵扣暂时性差异的存在以及未来应纳税所得额的取得可能性；在计量时，要合理确定未来适用的税率，并关注递延所得税资产的减值情况。只有这样，才能保证企业财务报表的真实性和准确性，为企业的决策提供可靠的财务信息。同时，随着经济环境的变化和会计准则、税法的不断完善，企业财务人员还需持续学习，及时掌握相关政策的变化，以更好地应对递延所得税资产的确认与计量问题。